BFH 25.09.2014 - III R 25/13

I. Der Kläger und Revisionskläger (Kläger) war bis Ende Dezember 2004 im öffentlichen Dienst beschäftigt und bezog während dieser Zeit für seine 1994 und 1996 geborenen Kinder Kindergeld von einer Familienkasse des öffentlichen Dienstes. Nach dem Ende der Beschäftigung im öffentlichen Dienst stellte er zunächst keinen weiteren Antrag für Kindergeld ab Januar 2005.

Mit Schreiben vom 29. Dezember 2010 beantragte der in B wohnhafte Kläger Kindergeld auch für die Vergangenheit. Das Schreiben war wie folgt adressiert: Agentur für Arbeit H, Außenstelle A.

Es erhielt einen Eingangsstempel der Agentur für Arbeit A vom 29. Dezember 2010 und einen Eingangsstempel der Agentur für Arbeit H vom 5. Januar 2011.

Mit Bescheid vom 2. Februar 2011 lehnte die Bundesagentur für Arbeit --Familienkasse H-- als Rechtsvorgängerin der Beklagten und Revisionsbeklagten (Familienkasse) den Antrag ab, soweit Kindergeld (auch) für das Jahr 2005 (Streitjahr) beantragt worden war. Einspruch und Klage gegen die Ablehnung blieben erfolglos.

Das Finanzgericht (FG) entschied, dass ein möglicher Kindergeldanspruch des Klägers für das Jahr 2005 wegen Zahlungsverjährung (§ 228 der Abgabenordnung --AO--) erloschen sei. Der Antrag des Klägers vom 29. Dezember 2010 habe den Eintritt der Verjährung für dieses Jahr nicht verhindern können. Denn er sei zunächst bei der unzuständigen Dienststelle in A und erst am 5. Januar 2011 --nach Eintritt der Verjährung (31. Dezember 2010)-- bei der zuständigen Stelle in H eingegangen.

Mit der hiergegen gerichteten Revision rügt der Kläger die Verletzung materiellen Rechts. Insbesondere macht er geltend, die Dienstelle in A sei als unselbständige Außenstelle der Agentur für Arbeit H zur Entgegennahme des Antrags zuständig gewesen.

Der Kläger beantragt sinngemäß, das Urteil des FG sowie den Ablehnungsbescheid vom 2. Februar 2011 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 31. Mai 2011 aufzuheben und die Familienkasse zu verpflichten, ihm für seine beiden Kinder Kindergeld für den Zeitraum von Januar bis Dezember 2005 in Höhe von 3.696 € zu gewähren.

Die Familienkasse beantragt, die Revision als unzulässig zu verwerfen, hilfsweise, die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

Zur Begründung führt die Familienkasse aus, die Revisionsbegründung enthalte keinen zulässigen Antrag, weil der Kläger die Aufhebung des "Berufungsurteils" beantragt und sie als "Berufungsbeklagte" bezeichnet habe. Die Revision sei auch in der Sache unbegründet. Zuständig für die Bearbeitung von Kindergeldanträgen seien nur die Familienkassen der Bundesagentur für Arbeit, nicht jedoch die Agenturen für Arbeit bzw. deren Außenstellen. Insbesondere stelle die Außenstelle A der Agentur für Arbeit H keine Außenstelle der Familienkasse H dar. Die Agentur für Arbeit H sei organisatorisch von der Familienkasse H zu unterscheiden. Die Bundesagentur für Arbeit habe zum 1. Februar 2005 die Familienkassen als besondere Dienststellen i.S. des § 367 Abs. 2 Satz 2 des Dritten Buchs Sozialgesetzbuch (SGB III) errichtet. Sie habe damit den Kindergeldbereich organisatorisch, personell und finanziell von den Kernaufgaben der Bundesagentur für Arbeit getrennt und die Familienkassen als eigenständigen Bereich ausgelagert.

II. Die Revision ist zulässig und begründet. Sie führt zur Aufhebung des angefochtenen Urteils und zur Zurückverweisung der Sache an das FG. Der Senat kann anhand der bisherigen Feststellungen des FG nicht entscheiden, ob der Kindergeldanspruch des Klägers für das Jahr 2005 noch besteht oder bereits erloschen ist.

1. Die Revision ist --entgegen der Auffassung der Familienkasse-- zulässig.

Nach § 120 Abs. 3 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO) muss die Revisionsbegründung die Erklärung enthalten, inwieweit das Urteil angefochten und dessen Aufhebung beantragt wird (Revisionsanträge). Nach ständiger höchstrichterlicher Rechtsprechung kann auf einen förmlichen Revisionsantrag sogar ganz verzichtet werden, wenn sich aus der Revisionsbegründung das Prozessbegehren des Revisionsklägers unzweifelhaft ergibt (vgl. z.B. Urteil des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 17. Juli 2013 X R 31/12, BFHE 242, 209, BStBl II 2013, 1015, Rz 20, m.w.N.).

Die Bezeichnung des angefochtenen Urteils als "Berufungsurteil" und die Bezeichnung der Familienkasse als "Berufungsbeklagte" beruhten im Streitfall ersichtlich auf einem Versehen und begründen keine Zweifel am Prozessbegehren des Klägers.

2. Die Revision ist auch begründet. Zu Unrecht ist das FG davon ausgegangen, dass der Kindergeldanspruch des Klägers für das Jahr 2005 erloschen ist, weil das Schreiben des Klägers vom 29. Dezember 2010 nicht geeignet gewesen sei, den Eintritt der Zahlungsverjährung zu unterbrechen.

a) Gemäß § 47 AO erlöschen Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis u.a. durch Eintritt der Festsetzungsverjährung (§§ 169 bis 171 AO) und der Zahlungsverjährung (§§ 228 bis 232 AO). Der Anspruch auf das als Steuervergütung (§ 31 Satz 3 des Einkommensteuergesetzes --EStG--) gewährte Kindergeld stellt einen solchen Anspruch aus dem Steuerschuldverhältnis (§ 37 Abs. 1 AO) dar.

Da der Eintritt der Verjährung von Amts wegen zu prüfen ist, liegt es nicht im Ermessen der Familienkasse, auf eine Geltendmachung der Verjährung zu verzichten (BFH-Urteil vom 7. Februar 2002 VII R 33/01, BFHE 197, 569, BStBl II 2002, 447, Leitsatz 5).

b) Die Zahlungsverjährung (§ 228 AO) hinsichtlich des Kindergelds für das Jahr 2005 trat frühestens mit Ablauf des Jahres 2010 ein.

Die Verjährungsfrist beträgt fünf Jahre (§ 228 Satz 2 AO). Sie beginnt mit Ablauf des Kalenderjahres, in dem der Anspruch erstmals fällig geworden ist, jedoch nicht vor Ablauf des Kalenderjahres, in dem die Festsetzung des Kindergelds wirksam bekanntgegeben worden ist (§ 229 Abs. 1 Satz 1 und Satz 2 Halbsatz 1 AO). Selbst wenn --wozu das FG keine Feststellungen getroffen hat-- eine Kindergeldfestsetzung für 2005 noch vor Ablauf des Jahres 2005 erfolgt wäre, wäre daher frühestens mit Ablauf des Jahres 2010 Zahlungsverjährung eingetreten. Denn der Anspruch auf Kindergeld wird frühestens am Beginn des Monats fällig, in dem die Anspruchsvoraussetzungen für den betreffenden Anspruchszeitraum erfüllt sind (§ 220 Abs. 2 Satz 1 AO i.V.m. § 66 Abs. 2 EStG).

c) Der Antrag des Klägers vom 29. Dezember 2010 war geeignet, die Zahlungsverjährung hinsichtlich des Kindergelds für das Jahr 2005 zu unterbrechen.

Gemäß § 231 Abs. 1 Satz 1 AO wird die Zahlungsverjährung u.a. durch schriftliche Geltendmachung des Anspruchs unterbrochen. Der Antrag des Klägers ging am 29. Dezember 2010 und damit vor Ablauf der Zahlungsverjährungsfrist (31. Dezember 2010) bei der zuständigen Behörde ein. Dass der Zugang des Schreibens bei der Dienststelle der Agentur für Arbeit in A eine fristwahrende Wirkung entfalten konnte, ergibt sich aus folgenden Erwägungen:

aa) Die Durchführung des Familienleistungsausgleichs nach Maßgabe der §§ 31, 62 bis 78 EStG ist Aufgabe des Bundeszentralamts für Steuern (§ 5 Abs. 1 Nr. 11 Satz 1 des Finanzverwaltungsgesetzes --FVG--). Die Bundesagentur für Arbeit stellt dem Bundeszentralamt für Steuern zur Durchführung dieser Aufgabe ihre Dienststellen als Familienkassen zur Verfügung (§ 5 Abs. 1 Nr. 11 Satz 2 FVG). Die Familienkassen sind Finanzbehörden im Sinne der Abgabenordnung (§ 6 Abs. 2 Nr. 6 AO). Örtlich zuständig ist grundsätzlich die Familienkasse, in deren Bezirk der Kindergeldberechtigte seinen Wohnsitz hat (§ 19 Abs. 1 Satz 1 AO).

bb) Im dreistufigen Aufbau der Bundesagentur für Arbeit erfolgt die Aufgabenerfüllung auf der örtlichen Ebene durch die Agenturen für Arbeit (vgl. § 367 Abs. 2 Satz 1 SGB III). Die bei den Agenturen für Arbeit als unselbständige Nebenstellen eingerichteten Geschäftsstellen werden im Gegensatz zur früheren Gesetzesfassung (vgl. § 368 Abs. 1 Nr. 1 SGB III in der bis zum 31. Dezember 2003 geltenden Fassung) zwar nicht mehr ausdrücklich erwähnt. Damit sollte jedoch nicht ausgeschlossen werden, dass solche Nebenstellen weiterhin zur ortsnahen Aufgabenerledigung eingesetzt werden (BTDrucks 15/1515, S. 104; Pfeifer in Mutschler, Schmidt-De Caluwe, Coseriu, Sozialgesetzbuch III, 5. Aufl., § 367 Rz 17). Auch wenn die Nebenstellen nach außen die Bezeichnung "Arbeitsamt" führen durften (vgl. § 368 Abs. 2 SGB III in der bis zum 31. Dezember 2003 geltenden Fassung) sollte damit jedoch keine Verselbständigung der Nebenstellen verbunden sein (BTDrucks 13/4941, S. 217; ebenso Wendtland in Gagel, SGB III, § 367 Rz 22). Daneben eröffnet § 367 Abs. 2 Satz 2 SGB III der Bundesagentur für Arbeit die Möglichkeit, besondere Dienststellen einzurichten.

cc) Zwar ist die Familienkasse i.S. des § 6 Abs. 1 AO eine eigenständige Behörde, da sie in funktioneller Hinsicht selbständig Aufgaben und Befugnisse der öffentlichen Verwaltung gegenüber den Kindergeldberechtigten wahrnimmt (vgl. hierzu Musil in Hübschmann/Hepp/Spitaler, § 6 AO Rz 11; Schmitz in Stelkens/Bonk/Sachs, VwVfG, 8. Aufl., § 1 Rz 230). Die Selbständigkeit besteht insbesondere auch gegenüber den von den Agenturen für Arbeit auf anderen Rechtsgebieten --etwa dem SGB III-- wahrzunehmenden Aufgaben. Aus dieser funktionellen Selbständigkeit folgt jedoch nicht, dass die Familienkassen auch in personeller und organisatorischer Hinsicht vollständig von den übrigen Bereichen der Agentur für Arbeit getrennt sind und ihre Aufgaben in umfassender Weise autark wahrnehmen. Vielmehr liegt es im Wesen der in § 5 Abs. 1 Nr. 11 Satz 2 und 10 FVG vorgesehenen Organleihe, dass die Bundesagentur für Arbeit die Dienststellen, welche die Aufgaben der Familienkassen wahrzunehmen haben, auch entsprechend dieser Zielsetzung zur Verfügung stellt. Soweit die einzelne Agentur für Arbeit daher Serviceeinrichtungen bereit hält, die nicht eindeutig erkennbar nur der Wahrnehmung von Aufgaben außerhalb des Bereichs der Familienkassen dienen, ist auch eine Zurechnung von Handlungen dieser Serviceeinrichtungen gegenüber der Familienkasse nicht ausgeschlossen. Nichts anderes gilt, soweit die Bundesagentur für Arbeit die Aufgaben der Familienkassen in einer besonderen Dienststelle i.S. des § 367 Abs. 2 Satz 2 SGB III konzentriert. Auch wenn hierdurch die Familienkassenaufgaben in organisatorischer, personeller und finanzieller Hinsicht gebündelt werden, schließt dies nicht aus, dass daneben gleichwohl zur Erfüllung dieser Aufgaben in Einzelbereichen auf Personal und Infrastruktur des übrigen Bereichs der Bundesagentur für Arbeit zurückgegriffen wird.

dd) Im Streitfall befand sich der Wohnsitz des Klägers in B im Bezirk der --unstreitig-- bei der Agentur für Arbeit H eingerichteten Familienkasse. Da die Agentur für Arbeit H in A eine unselbständige Außenstelle eingerichtet hatte, eröffnete sie insoweit einen weiteren (ortsnahen) Zugang für den Bürger.

Unabhängig von der Frage, ob Kindergeldanträge auch an dieser Außenstelle oder nur in der Hauptstelle bearbeitet werden, sind jedenfalls die Handlungen zentraler Serviceeinrichtungen der Haupt- und der Außenstelle der Bundesagentur für Arbeit H --wie z.B. des Pfortendienstes oder der Poststelle-- der Familienkasse zuzurechnen, soweit sie in Kindergeldangelegenheiten tätig werden.

Nichts anderes ergibt sich aus dem von der Familienkasse geltend gemachten Umstand, wonach die Familienkassenaufgaben zum 1. Februar 2005 in einer besonderen Dienststelle i.S. des § 367 Abs. 2 Satz 2 SGB III konzentriert worden seien. Dass auch insoweit keine vollständige Herauslösung aus der Infrastruktur der Agentur für Arbeit H stattgefunden haben kann, ergibt sich bereits daraus, dass auch die Eingangsstempelung vom 5. Januar 2011 als Eingangsbehörde die "Agentur für Arbeit" H und nicht etwa --als besondere Dienststelle-- die "Familienkasse" H ausweist. Dies belegt vielmehr, dass zentrale Serviceeinrichtungen der Agentur für Arbeit weiterhin sowohl in Kindergeldangelegenheiten als auch außerhalb dieses Bereiches zuständig blieben. Entsprechend ist auch der Eingangsstempel der Außenstelle A geeignet, einen Nachweis über den noch im Jahr 2010 erfolgten Zugang des Schreibens vom 29. Dezember 2010 bei der Familienkasse H zu erbringen.

ee) Im Übrigen weist der Senat --ohne dass es für die Entscheidung darauf ankäme-- darauf hin, dass die über die Internetseite des Bundeszentralamts für Steuern eröffnete Suchfunktion auch in ihrer derzeitigen Fassung für den Wohnsitz des Klägers die Außenstelle A als zuständige Behörde für Kindergeldangelegenheiten ausweist.

Eine etwaige Absicht, Anträgen von Kindergeldberechtigten erst ab Zugang bei der Hauptstelle der Agentur für Arbeit H rechtliche Wirkungen beizumessen, wäre daher auch unter dem Gesichtspunkt des Außenauftritts der Behörde nicht hinnehmbar.

3. Die Sache ist nicht spruchreif. Der Senat kann auf der Grundlage der bisherigen Feststellungen nicht entscheiden, ob der Kindergeldanspruch des Klägers möglicherweise bereits durch Eintritt der Festsetzungsverjährung (§§ 169 ff. AO) erloschen ist. Das FG hat nicht festgestellt, ob die Kindergeldfestsetzung der Familienkasse des öffentlichen Dienstes, auf der die Kindergeldgewährung bis Dezember 2004 beruhte, aufgehoben wurde oder fortbestand. Insoweit weist der Senat für den zweiten Rechtsgang auf Folgendes hin:

a) Wurde die Kindergeldfestsetzung durch die Familienkasse des öffentlichen Dienstes nicht aufgehoben, wirkt sie für die neu zuständig gewordene Familienkasse der Agentur für Arbeit zunächst fort (ebenso Blümich/Treiber, § 72 EStG Rz 76; Pust in Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, Kommentar, § 72 Rz 74; DA 72.3.1 Abs. 7 der Dienstanweisung zur Durchführung des Familienleistungsausgleichs nach dem X. Abschnitt des Einkommensteuergesetzes, BStBl I 2009, 1030). Die Familienkasse der Agentur für Arbeit kann die weitere Kindergeldzahlung auf Grundlage dieser Festsetzung fortführen. Die Frage der Festsetzungsverjährung stellt sich in diesem Fall nicht.

b) Hat die Familienkasse des öffentlichen Dienstes die Kindergeldfestsetzung hingegen aufgehoben, kommt eine Festsetzungsverjährung in Betracht. Die vierjährige Festsetzungsfrist (§ 169 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 AO) wäre hinsichtlich des Kindergelds für das Jahr 2005 bereits mit Ablauf des Jahres 2009 abgelaufen. Der ursprüngliche Antrag des Klägers gegenüber der Familienkasse des öffentlichen Dienstes wäre nicht geeignet, eine Ablaufhemmung nach § 171 Abs. 3 AO auszulösen. Selbst wenn die Familienkasse zunächst eine unbefristete Festsetzung vorgenommen und diese ab einem späteren Monat wieder aufgehoben hätte, wäre der ursprüngliche Antrag hierdurch als in vollem Umfang verbeschieden anzusehen (s. hierzu BFH-Urteil vom 26. Juni 2014 III R 6/13, juris, Rz 16), so dass mangels offenen Antrags keine Ablaufhemmung nach § 171 Abs. 3 AO mehr eintreten könnte. Der Antrag vom 29. Dezember 2010 wäre hingegen erst nach Eintritt der Festsetzungsverjährung eingegangen.

c) Die entsprechenden Feststellungen sind nunmehr nachzuholen. Sollten die betreffenden Akten nicht mehr vorhanden sein, ginge die fehlende Feststellbarkeit eines entsprechenden Aufhebungsbescheids nach den Regeln der objektiven Beweislast (Feststellungslast) zu Lasten der Familienkasse. Es wäre deshalb von einer fortbestehenden Festsetzung für beide Kinder auszugehen.