Entscheidungsdatum: 21.07.2017
Die Klägerin, ein Finanzdienstleistungsinstitut, wendet sich gegen die Heranziehung zur Sonderzahlung an die beklagte Entschädigungseinrichtung der Wertpapierhandelsunternehmen (EdW) für das Jahr 2010 in Höhe von 14 979,76 €. Die nach erfolglosem Widerspruch gegen den Sonderzahlungsbescheid erhobene Klage hat das Verwaltungsgericht abgewiesen. Das Oberverwaltungsgericht hat die Berufung der Klägerin mit dem angegriffenen Urteil zurückgewiesen. Die Erhebung der Sonderzahlung sei mit höherrangigem Recht vereinbar und stehe auch mit Art. 3 Abs. 1 GG in Einklang. Insbesondere sei der Grundsatz der Belastungsgleichheit nicht dadurch verletzt, dass die Ausgestaltung des Abgabentatbestandes bei der Bemessung der Sonderzahlung gemäß § 5 Abs. 2 Satz 1 EdW-BeitrVO (in der für die angegriffene Festsetzung maßgeblichen Fassung vom 17. August 2009, BGBl. I S. 2881) die bilanzielle Bildung von Rückstellungen nach § 340g Handelsgesetzbuch (HGB) berücksichtige. Das Oberverwaltungsgericht hat die Revision gegen sein Urteil nicht zugelassen.
Die hiergegen erhobene Beschwerde der Klägerin, die sich auf sämtliche Zulassungsgründe stützt, hat keinen Erfolg.
1. Die geltend gemachte Divergenz (§ 132 Abs. 2 Nr. 2 VwGO) liegt nicht vor. Dieser Zulassungsgrund ist nur dann hinreichend bezeichnet, wenn die Beschwerde einen inhaltlich bestimmten, die angefochtene Entscheidung tragenden abstrakten Rechtssatz benennt, mit dem die Vorinstanz einem in der Rechtsprechung des Bundesverwaltungsgerichts oder eines anderen der in § 132 Abs. 2 Nr. 2 VwGO aufgeführten Gerichte aufgestellten ebensolchen (abstrakten) Rechtssatz in Anwendung derselben Rechtsvorschrift widersprochen hat. Das Aufzeigen einer fehlerhaften oder unterbliebenen Anwendung von Rechtssätzen, die das Bundesverwaltungsgericht oder eines der anderen genannten Gerichte in ihrer Rechtsprechung aufgestellt haben, genügt den Zulässigkeitsanforderungen einer Divergenzrüge hingegen nicht (stRspr; vgl. BVerwG, Beschlüsse vom 29. April 2015 - 10 B 64.14 - juris Rn. 23, vom 16. Februar 2016 - 10 BN 4.15 - juris Rn. 4 und vom 31. Mai 2016 - 8 B 13.16 - juris Rn. 19). Nach diesem Maßstab ist keine Divergenz dargetan.
Die Klägerin macht geltend, das Urteil des Oberverwaltungsgerichts weiche von den Entscheidungen des Bundesverfassungsgerichts vom 27. Juni 1991 - 2 BvR 1493/89 - (BVerfGE 84, 239) und vom 25. Februar 2008 - 2 BvL 14/05 - (BVerfGK 13, 327) zur Besteuerung von Zinserträgen ab. Diesen entnimmt sie den Rechtssatz, der Gleichheitssatz verlange für das Steuerrecht, dass die Steuerpflichtigen durch ein Steuergesetz rechtlich und tatsächlich gleich belastet würden. Das materielle Steuergesetz müsse deshalb in ein normatives Umfeld eingebettet sein, welches die Gleichheit der Belastung auch hinsichtlich des tatsächlichen Belastungserfolges prinzipiell gewährleiste. Die Klägerin benennt aber keinen abstrakten Rechtssatz des angegriffenen Urteils, der den vorzitierten Aussagen des Bundesverfassungsgerichts widerspricht. Das Oberverwaltungsgericht hat vielmehr auf das von der Klägerin im Berufungsverfahren mit Schriftsatz vom 24. März 2015 (S. 3 ff.) angeführte Urteil des Bundesverfassungsgerichts vom 17. Dezember 2014 - 1 BvL 21/12 - (BVerfGE 138, 136) zur Erbschaftsteuer Bezug genommen. Es hat sich mit dieser Entscheidung im Rahmen der Erörterung von Art. 3 Abs. 1 GG auseinandergesetzt (vgl. UA S. 22 f.), ohne einen den beiden vorzitierten, angeblichen Divergenzentscheidungen des Bundesverfassungsgerichts widersprechenden Rechtssatz aufzustellen. Soweit die Klägerin eine Abweichung des Oberverwaltungsgerichts darin erblickt, dass es das normative Umfeld und den aus diesem Umfeld resultierenden konkreten Belastungserfolg außer Acht lasse und allein darauf abstelle, dass die begünstigende Erhebungsvorschrift allen Beitragsschuldnern offen stehe (vgl. Rn. 10 ff., 18 der Beschwerdebegründung), zeigt sie keinen Rechtssatzwiderspruch auf, sondern rügt allein die ihres Erachtens unvollständige und unzutreffende Anwendung der bundesverfassungsgerichtlichen Rechtssätze durch das Berufungsgericht. Dass dieses eine tatsächliche Ungleichheit der Belastung für unerheblich erklärt hätte, ist der Beschwerdebegründung nicht zu entnehmen. Das Berufungsurteil erkennt eine solche Ungleichheit vielmehr - durch Bezugnahme auf eingerückte Erwägungen einer früheren Entscheidung - als mögliches Kriterium eines Gleichheitsverstoßes an (UA S. 23) und verneint sie nur fallbezogen mit der Begründung, alle Abgabenschuldner könnten die Bemessungsgrundlage für die Sonderzahlung gleichermaßen durch bilanzielle Rückstellungen beeinflussen. Die Richtigkeit dieser Erwägungen kann nicht Gegenstand der Divergenzrüge sein.
2. Der Rechtssache kommt auch keine grundsätzliche Bedeutung im Sinne von § 132 Abs. 2 Nr. 1 VwGO zu. Danach ist die Revision zuzulassen, wenn die Rechtssache eine Frage des revisiblen Rechts aufwirft, die der - gegebenenfalls erneuten oder weitergehenden - höchstrichterlichen Klärung bedarf, sofern diese Klärung in dem angestrebten Revisionsverfahren zu erwarten steht und dies zu einer Fortentwicklung der Rechtsprechung über den Einzelfall hinaus führen wird. Der Rechtsmittelführer hat darzulegen, dass diese Voraussetzungen vorliegen (§ 133 Abs. 3 Satz 3 VwGO). Diesen Anforderungen genügt die Beschwerdebegründung nicht.
Die von der Klägerin sinngemäß aufgeworfene Frage,
ob ein Verstoß gegen den Grundsatz der Belastungsgleichheit bzw. gegen das Gebot der folgerichtigen Ausgestaltung des Abgabetatbestandes aus Art. 3 Abs. 1 GG schon dann ausgeschlossen ist und es nicht mehr auf das Vorliegen eines sachlichen Grundes zur Rechtfertigung einer Ungleichbehandlung ankommt, wenn der Normgeber eine Begünstigung nicht einem Personenkreis gewährt und einem anderen Personenkreis vorenthält, sondern sie allen Abgabepflichtigen zur Verfügung steht,
und die weitere sinngemäß gestellte Frage,
ob die in § 1 Abs. 1 Satz 2 und 3 EdW-BeitrVO und § 5 Abs. 2 EdW-BeitrVO eröffneten bilanziellen Möglichkeiten zur Einflussnahme auf den kappungsrelevanten Jahresgewinn schon deshalb nicht gegen den Grundsatz der Belastungsgleichheit bzw. gegen das Gebot der folgerichtigen Ausgestaltung des Abgabetatbestandes verstoßen, weil sie allen Beitragsschuldnern offen stehen,
bedürfen nicht der Klärung in einem Revisionsverfahren. In der bundesverfassungsgerichtlichen Rechtsprechung ist bereits geklärt, dass der Grundsatz der Belastungsgleichheit neben der Gleichheit der normativen Steuerpflicht auch die Gleichheit bei deren Durchsetzung in der Steuererhebung umfasst. Der Grundsatz der Belastungsgleichheit kann deshalb auch bei Gleichheit der normativen Steuerpflicht verletzt sein, wenn sich die Erhebungsregel gegenüber einem Besteuerungstatbestand in der Weise strukturell gegenläufig auswirkt, dass der Besteuerungsanspruch weitgehend nicht durchgesetzt werden kann und dieses Ergebnis dem Normgeber zuzurechnen ist (vgl. BVerfG, Urteil vom 27. Juni 1991 - 2 BvR 1493/89 - BVerfGE 239 <271 f.> = juris Rn. 109, 111). Eine Verletzung des Grundsatzes der Belastungsgleichheit kann mithin nicht schon allein deshalb ausgeschlossen werden, weil eine Begünstigung allen Abgabenpflichtigen zur Verfügung steht.
Dem angegriffenen Urteil ist im Übrigen nichts Gegenteiliges zu entnehmen. Wie eben dargelegt, hat es die Relevanz der tatsächlichen Belastungsgleichheit für die Wahrung des Gleichheitssatzes nicht in Abrede gestellt. Eine Verletzung des Grundsatzes der Belastungsgleichheit hat es nicht schon wegen der Gleichheit der normativen Belastung für prinzipiell ausgeschlossen erklärt, sondern daneben auch einen Gleichheitsverstoß aufgrund des Normvollzugs in Betracht gezogen und verneint (UA S. 22). Bezüglich der dem zugrunde liegenden rechtlichen Annahme, die Freiwilligkeit der Entscheidung des einzelnen Abgabenpflichtigen für oder gegen die Inanspruchnahme der Begünstigung rechtfertige etwaige daraus resultierende tatsächliche Belastungsunterschiede, hat die Klägerin keine rechtsgrundsätzliche, im angestrebten Revisionsverfahren klärungsfähige Rechtsfrage formuliert.
3. Das Beschwerdevorbringen der Klägerin führt auch nicht auf einen Verfahrensfehler im Sinne des § 132 Abs. 2 Nr. 3 VwGO.
Das Oberverwaltungsgericht hat den Anspruch der Klägerin auf rechtliches Gehör (Art. 103 Abs. 1 GG, § 108 Abs. 2 VwGO) nicht verletzt. Die Gewährleistung rechtlichen Gehörs verpflichtet das Gericht, die Ausführungen der Prozessbeteiligten zur Kenntnis zu nehmen und in Erwägung zu ziehen, nicht jedoch dazu, sich mit jedem Vorbringen im Urteil ausdrücklich zu befassen. Nur wenn sich im Einzelfall aus besonderen Umständen ergibt, dass das Gericht aus seiner Sicht erhebliche, zum Kern des Beteiligtenvorbringens gehörenden Gesichtspunkte nicht zur Kenntnis genommen oder nicht erwogen hat, sind Art. 103 Abs. 1 GG und § 108 Abs. 2 VwGO verletzt (vgl. BVerfG, Kammerbeschluss vom 28. August 2014 - 2 BvR 2639/09 - NVwZ 2015, 52 Rn. 47; BVerwG, Beschluss vom 18. Januar 2017 - 8 B 16.16 - juris Rn. 3 m.w.N.). Das ist hier nicht der Fall.
Die Klägerin macht geltend, das Oberverwaltungsgericht habe ihren gesamten Sach- und Rechtsvortrag zur Frage der Belastungsgleichheit entwertet, indem es die vorgebrachten Rügen auf die Entscheidung des Bundesverfassungsgerichts vom 17. Dezember 2014 zur Erbschaftsteuer reduziert und dessen Rechtsprechung zur Frage der Einbettung in das Umfeld und des tatsächlichen Belastungserfolgs übersehen habe. Eine Verletzung rechtlichen Gehörs ist damit nicht dargetan. Das Oberverwaltungsgericht hat kein aus seiner Sicht wesentliches Vorbringen der Klägerin übergangen. Es hat sich im Rahmen der Erörterung des Art. 3 Abs. 1 GG mit dem Grundsatz der Belastungsgleichheit befasst (UA S. 22 f.). Da sich die Klägerin in ihrer Berufungsbegründung eingehend auf die Entscheidung des Bundesverfassungsgerichts zur Erbschaftsteuer berufen hat (vgl. Schriftsatz der Klägerin vom 24. März 2015, S. 3 ff.), lag es für das Oberverwaltungsgericht nahe, sich insbesondere mit dieser Entscheidung auseinanderzusetzen. Diese Schwerpunktsetzung lässt jedoch nicht schon darauf schließen, dass es andere diesbezügliche Rechtsprechung - etwa die von der Klägerin im erstinstanzlichen Verfahren angeführte Entscheidung des Verwaltungsgerichts Hamburg vom 13. Januar 2011 (VG 9 K 1774/09) - nicht zur Kenntnis genommen hätte. Dass das Oberverwaltungsgericht der Rechtsauffassung der Klägerin nicht gefolgt ist und eine Verletzung des Grundsatzes der Belastungsgleichheit verneint hat, begründet keinen Verstoß gegen das rechtliche Gehör, sondern ist eine Frage des materiellen Rechts. Darin liegt auch keine willkürliche Handhabung des Prozessstoffes.
Die weitere Rüge der Klägerin, das Oberverwaltungsgericht habe verfahrensfehlerhaft die rechtlichen Prämissen der Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts tatsächlich nicht umgesetzt und die Verpflichtung verkannt, bei der Bewertung der Sonderzahlung auch die tatsächliche gleichmäßige Belastung sowie das hierfür einschlägige normative Umfeld zu berücksichtigen, legt ebenfalls keine Verletzung rechtlichen Gehörs dar. Sie richtet sich gegen die materiell-rechtliche Bewertung des Oberverwaltungsgerichts, die nicht mit der Verfahrensrüge angegriffen werden kann.
Die in diesem Zusammenhang gleichfalls geltend gemachte Verletzung der gerichtlichen Aufklärungspflicht (§ 86 Abs. 1 VwGO) wird schon nicht den Anforderungen des § 133 Abs. 3 Satz 3 VwGO entsprechend dargelegt. Ein Gericht verletzt seine Pflicht zur erschöpfenden Sachverhaltsaufklärung grundsätzlich dann nicht, wenn es von einer Beweiserhebung absieht, die ein anwaltlich vertretener Beteiligter nicht ausdrücklich beantragt hat und die sich dem Gericht auch nicht aufdrängen musste. Die anwaltlich vertretene Klägerin hat in der mündlichen Verhandlung vor dem Oberverwaltungsgericht ausweislich der Sitzungsniederschrift keine Beweisanträge gestellt. Dem Oberverwaltungsgericht musste sich eine Beweiserhebung nach Maßgabe der von der Klägerin im Schriftsatz vom 24. März 2015 aufgeführten Beweisanregungen auch nicht aufdrängen. Auf der Grundlage seiner materiellen Rechtsauffassung, wonach es schon an einer rechtfertigungsbedürftigen normativen Ungleichbehandlung der Mitgliedsinstitute der beklagten Entschädigungseinrichtung fehlt, weil allen Instituten die bilanziellen Rückstellungsmöglichkeiten gleichermaßen zur Verfügung stehen, und wonach etwaige tatsächliche Belastungsungleichheiten wegen der Freiwilligkeit der Entscheidung für oder gegen eine Inanspruchnahme der Begünstigung gerechtfertigt sind, bedurfte es keiner weiteren Sachaufklärung in Bezug auf die tatsächliche gleichmäßige Belastung der Abgabepflichtigen.
Das Oberverwaltungsgericht hat das rechtliche Gehör der Klägerin auch nicht dadurch verletzt, dass es zur Frage der "Beliebigkeit" der Gestaltungsmöglichkeiten des Jahresüberschusses über den Sonderposten des § 340g HGB nicht ausreichend Stellung genommen hätte. Das Urteil geht auf Seite 30 auf diese Problematik ein und setzt sich mit dem von der Klägerin als zentral betrachteten Gesichtspunkt der Steuerungsmöglichkeit der Beitragslast auseinander. Es hat damit zu erkennen gegeben, dass es den diesbezüglichen Vortrag der Klägerin zur Kenntnis genommen und in Erwägung gezogen hat. Einen weitergehenden Anspruch vermittelt das Verfahrensrecht des Art. 103 Abs. 1 GG nicht. Insbesondere vermittelt Art. 103 Abs. 1 GG keinen Anspruch darauf, dass das Gericht sich mit jedem Vorbringen im Urteil ausdrücklich befasst. Dies gilt auch für die nach Auffassung der Klägerin erörterungsbedürftigen Umstände nachfolgender Änderungen der EdW-Beitragsverordnung. Dass die Klägerin die Frage der Steuerungsmöglichkeit der Beitragslast anders beurteilt als das Oberverwaltungsgericht, betrifft wiederum nur die materiell-rechtliche Würdigung des Falles, die nicht mit der Verfahrensrüge angegriffen werden kann.
Soweit die Klägerin "vorsorglich" auch die Ausführungen des Berufungsgerichts unter 3. Buchst. c. dd. des Urteils (UA S. 28 ff.) mit der Verfahrensrüge angreift, benennt sie keine Mängel, auf denen das angegriffene Urteil beruhen kann. Diese von der Klägerin zutreffend als "obiter dicta" bezeichneten Erwägungen des Urteils sind nicht entscheidungstragend. Die diesbezüglichen Verfahrensrügen können die Zulassung der Revision deshalb nicht rechtfertigen.
Die Kostenentscheidung folgt aus § 154 Abs. 2 VwGO. Die Festsetzung des Streitwerts beruht auf § 47 Abs. 1 Satz 1 und Abs. 3, § 52 Abs. 3 Satz 1 GKG.