Entscheidungsdatum: 15.02.2012
NV: Bei einer vermeintlich fehlerhaften Vertragsauslegung ist nicht von einem qualifizierten Rechtsanwendungsfehler auszugehen, solange die Ausführungen des FG keinen Fehler von so erheblichem Gewicht aufweisen, der geeignet wäre, das Vertrauen in die Rechtsprechung zu beschädigen.
Die Beschwerde ist unbegründet.
Gründe, welche zur Zulassung der Revision nach § 115 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) führen könnten, liegen, soweit die Klägerin und Beschwerdeführerin (Klägerin) sie überhaupt in der nach § 116 Abs. 3 Satz 3 FGO gebotenen Weise dargelegt hat, nicht vor.
1. Soweit die Klägerin geltend macht, die Revision sei nach § 115 Abs. 2 Nr. 2 Alternative 2 FGO wegen eines vom Finanzgericht (FG) begangenen qualifizierten Rechtsanwendungsfehlers zuzulassen, ist dem nicht zu folgen, weil das FG keinen derartig schwerwiegenden Fehler begangen hat.
a) Nach § 115 Abs. 2 Nr. 2 Alternative 2 FGO ist die Revision auch dann zuzulassen, wenn ein Rechtsfehler des FG zu einer "greifbar gesetzwidrigen" Entscheidung geführt hat. Voraussetzung hierfür ist es allerdings, dass die Entscheidung des FG in einem solchen Maße fehlerhaft ist, dass das Vertrauen in die Rechtsprechung nur durch eine höchstrichterliche Korrektur der finanzgerichtlichen Entscheidung wiederhergestellt werden könnte (ständige Rechtsprechung, z.B. Beschluss des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 28. August 2007 VII B 357/06, BFH/NV 2008, 113, m.w.N.). Diese Voraussetzung kann etwa dann vorliegen, wenn das FG eine offensichtlich einschlägige entscheidungserhebliche Vorschrift übersehen hat (vgl. BFH-Beschluss vom 28. Juli 2003 V B 72/02, BFH/NV 2003, 1597) oder wenn das Urteil jeglicher gesetzlichen Grundlage entbehrt oder auf einer offensichtlich Wortlaut und Gesetzeszweck widersprechenden Gesetzesauslegung beruht (vgl. BFH-Beschluss vom 8. Februar 2006 III B 128/04, BFH/NV 2006, 1116). Unterhalb dieser Schwelle liegende, auch erhebliche Rechtsfehler reichen dagegen nicht aus, um eine greifbare Gesetzwidrigkeit oder gar eine Willkürlichkeit der angefochtenen Entscheidung anzunehmen (vgl. BFH-Beschlüsse vom 7. Juli 2005 IX B 13/05, BFH/NV 2005, 2031; vom 12. Mai 2011 IX B 121/10, BFH/NV 2011, 1391).
b) Soweit die Klägerin ausführt, das FG habe dadurch einen qualifizierten Rechtsanwendungsfehler begangen, dass es im Rahmen einer Vertragsauslegung ihren Willen, den Vertragszweck und dessen Entstehungsgeschichte verkannt und den Vertragsinhalt dahingehend gewürdigt habe, dass neben der Klägerin eine weitere personengleiche GbR begründet worden sei, welche Inhaberin der streitbefangenen Wertpapiere geworden sei, führt dies nicht zur Zulassung der Revision. Die Klägerin wendet sich mit diesem Vorbringen nämlich gegen die Vertragsauslegung durch das FG im Einzelfall. Als Rüge der Verletzung materiellen Rechts vermag ein derartiger Angriff die Revisionszulassung grundsätzlich nicht zu rechtfertigen (vgl. BFH-Beschlüsse vom 27. April 2007 VIII B 250/05, BFH/NV 2007, 1675, und vom 29. April 2008 IX B 15/08, BFH/NV 2008, 1350). Auch ist bei einer vermeintlich fehlerhaften Vertragsauslegung nicht von einem qualifizierten Rechtsanwendungsfehler auszugehen, solange die Ausführungen des FG keinen Fehler von so erheblichem Gewicht aufweisen, der geeignet wäre, das Vertrauen in die Rechtsprechung zu beschädigen (vgl. BFH-Beschluss vom 17. März 2010 X B 118/09, BFH/NV 2010, 1277).
c) Ein derart schwerwiegender Auslegungsfehler des FG ist indessen nicht erkennbar, denn das FG hat seine Auffassung zur Begründung einer von der Klägerin zu unterscheidenden weiteren GbR in nachvollziehbarer und rechtlich zumindest gut vertretbarer Weise auf eine Vielzahl von Umständen gestützt, die aus Sicht des FG in ihrem Gesamtbild für einen Erwerb der Wertpapiere durch die weitere GbR sprachen. Das FG hat dazu unter anderem angeführt, jene GbR habe die Wertpapiere erworben und mit Geld von ihrem Konto bezahlt, was nach dem ersten Anschein dafür spreche, dass der Verkäufer sie auch jener GbR übereignet habe. Es seien demgegenüber keine Anzeichen erkennbar, die dafür sprechen könnten, dass die GbR --mit dem Ergebnis eines direkten oder abgeleiteten Erwerbs durch die Klägerin-- als Vertreterin oder Geschäftsbesorgerin der Klägerin aufgetreten sei. Das FG hat zur Begründung seiner Rechtsauffassung weiterhin darauf abgestellt, dass die Wertpapiere auch in ein Depot jener GbR eingelegt wurden, welche auch in diversen Abrechnungsunterlagen als Kontoinhaberin, Depotinhaberin und Inhaberin der Wertpapiere bezeichnet worden sei. In der Verpfändungserklärung sei die Unterscheidung zwischen Klägerin und GbR aufrechterhalten worden und die Klägerin habe die Erträgnisse aus den Wertpapieren nicht steuerlich erklärt. Außerdem sei es nach den eigenen Einlassungen der Klägerin in einer von zwei Finanzierungsalternativen der Wille der mit der Klägerin kontrahierenden Volksbank X gewesen, zu einer absolut sicheren Verpfändung der Wertpapiere durch Übertragung derselben auf eine weitere GbR zu gelangen.
d) Anders als die Klägerin meint, hat das FG insoweit nicht etwa einen gleichgerichteten Willen der Klägerin "fiktiv unterstellt", sondern unter Würdigung der vorgenannten Umstände ausgeführt, durch das Einverständnis der auf Seiten der Klägerin als Kreditnehmerin beteiligten Personen mit dem Vorschlag der Volksbank sei die Kreditauszahlung erst ermöglicht worden, weshalb auch deren Wille auf Schaffung einer weiteren GbR gerichtet gewesen sein müsse. Es mag zwar sein, dass die von der Klägerin umfangreich wiedergegebene Entstehungsgeschichte des Vertragsverhältnisses auch für ein anderes Auslegungsergebnis (etwa in Form einer Sicherungsabrede) sprechen könnte, daraus folgt aber noch kein schwerwiegender Rechtsanwendungsfehler des FG, weil ein solcher nur dann vorläge, wenn dessen Vertragsauslegung unter keinem rechtlichen Gesichtspunkt haltbar wäre. Davon ist im Streitfall aber gerade nicht auszugehen.
e) Nichts anderes ergibt sich daraus, dass die Klägerin im Einzelnen die rechtlichen Erwägungen des FG angreift, mit denen dieses seine vorgenannte Rechtsauffassung weiter begründet hat, und weiter ausführt, aus dem Kreditprotokoll, dem notariell beurkundeten Vertrag über die Abschlagszahlung, dem Darlehensvertrag, dem Beitritt des Beteiligten Z und der durch den Wertpapierverkauf herbeigeführten Entschuldung ihrer Person ergebe sich unmittelbar und zwingend, dass die Wertpapiere ihrem Gesamthandsvermögen zugeordnet worden seien. Inhaltlich wendet sich die Klägerin damit wiederum gegen die Sachverhalts- und Beweiswürdigung des FG. Damit macht sie aber nur die unzutreffende Anwendung materiellen Rechts geltend, die als solche nicht zur Zulassung der Revision führen kann (ständige Rechtsprechung, vgl. z.B. BFH-Beschlüsse vom 29. Oktober 1998 X B 132/98, BFH/NV 1999, 510, und vom 4. August 1999 IV B 96/98, BFH/NV 2000, 70). Denn sowohl die Sachverhalts- und Beweiswürdigung als auch die dem angefochtenen Urteil zugrunde liegende Beweislastverteilung sind revisionsrechtlich dem materiellen Recht zuzuordnen (vgl. BFH-Beschluss vom 3. Februar 2000 I B 40/99, BFH/NV 2000, 874).
Soweit diesbezüglich aus Sicht der Klägerin einzelne Argumente des FG nicht nachvollziehbar oder unvertretbar erscheinen, wird dadurch noch kein qualifizierter Rechtsanwendungsfehler als Akt willkürlicher Rechtsfindung dargelegt. Das gilt zunächst, soweit die Klägerin rügt, das FG habe aus dem Umstand, dass die streitbefangenen Wertpapiere von einem auf die GbR lautenden Konto bezahlt und ebenso auf ein solches Konto verbucht worden seien, zu Unrecht darauf geschlossen, dass diese auch Eigentümerin der Wertpapiere geworden sei. Insoweit mag es zwar sein, dass Wertpapiere an der Börse im Rahmen von Kommissionsgeschäften oder nach den Grundsätzen des "Geschäfts für den, den es angeht" erworben werden (können). Daraus folgt aber --unabhängig davon, dass das FG auf diese Argumentation in seinem Urteil eingegangen ist-- noch nicht, dass das Auslegungsergebnis des FG unter keinem rechtlichen Gesichtspunkt haltbar wäre. Das gilt auch, soweit die Klägerin die vom FG ausgesprochene Vermutung angreift, wonach nach "dem ersten Anschein" anzunehmen sei, dass der Verkäufer der Wertpapiere diese der GbR übereignet habe, denn das FG hat insoweit weiter ausgeführt, dass aus seiner Sicht keine dem entgegenstehenden Anzeichen feststellbar gewesen seien. Nichts anderes ergibt sich schließlich, soweit die Klägerin ausführt, das FG habe nicht aus der Konteneröffnung auf den Namen der GbR, der Abwicklung einer Vielzahl von Geschäften in ihrem Namen und dem Nichteintritt des Gesellschafters Z auf die rechtliche Existenz einer weiteren GbR schließen dürfen.
f) Ein qualifizierter Rechtsanwendungsfehler ergibt sich auch nicht, soweit die Klägerin angibt, das FG habe das BFH-Urteil vom 15. Dezember 1992 VIII R 52/91 (BFH/NV 1993, 684) fehlerhaft auf den Streitfall angewendet bzw. mit Blick auf neuere Rechtsprechung des BFH (Urteile vom 17. Mai 2011 VIII R 1/08, BFHE 234, 35, BStBl II 2011, 862, und vom 3. März 2011 IV R 45/08, BFHE 233, 137, BStBl II 2011, 552) nicht berücksichtigt, dass die streitbefangenen Wertpapiere aus Sicht der Volksbank untrennbarer Bestandteil eines Finanzierungskonzepts und damit notwendiges Betriebsvermögen der Klägerin gewesen seien. Auch wenn eine solche fehlerhafte Anwendung der BFH-Rechtsprechung im konkreten Einzelfall vorliegen sollte, würde dies allein nicht zur Zulassung der Revision führen (vgl. z.B. BFH-Beschluss vom 31. Oktober 2007 IX B 34/07, BFH/NV 2008, 239, m.w.N.), wenn nicht weiter gehend ein qualifizierter Rechtsanwendungsfehler als Akt willkürlicher Rechtsfindung dargelegt wird (BFH-Beschluss vom 26. Mai 2009 I B 16/09, juris). Einen solchen Fehler hat die Klägerin aber nach den vorstehenden Ausführungen nicht dargelegt.
2. Die Klägerin hat keinen Verfahrensfehler, auf dem das FG-Urteil i.S. des § 115 Abs. 2 Nr. 3 FGO beruhen könnte, in der nach § 116 Abs. 3 Satz 3 FGO gebotenen Weise dargelegt.
a) Soweit die Klägerin geltend macht, das FG-Urteil verstoße wegen der unterbliebenen oder fehlerhaften Berücksichtigung einzelner Aktenstücke gegen den klaren Inhalt der Akten (§ 96 Abs. 1 Satz 1 FGO), fehlt es bereits an den erforderlichen Darlegungen i.S. des § 116 Abs. 3 Satz 3 FGO. Nach § 96 Abs. 1 Satz 1 FGO entscheidet das FG nach seiner freien, aus dem Gesamtergebnis des Verfahrens gewonnenen Überzeugung. Dabei ist neben dem Ergebnis der mündlichen Verhandlung auch der gesamte Akteninhalt vollständig zu berücksichtigen (vgl. BFH-Beschlüsse in BFH/NV 2000, 70; vom 25. Juli 2006 IV B 116/04, BFH/NV 2006, 2270). Die Geltendmachung eines Verstoßes gegen § 96 Abs. 1 Satz 1 FGO erfordert insofern die genaue Bezeichnung des nicht berücksichtigten Akteninhalts sowie die Darlegung, inwieweit dessen Berücksichtigung auf der Grundlage des materiell-rechtlichen Standpunktes des FG zu einer anderen Entscheidung hätte führen können (BFH-Beschluss vom 24. August 2005 IV B 61/04, BFH/NV 2006, 85). Daran fehlt es im Streitfall, denn alleine aus dem Umstand, dass das FG --etwa in Bezug auf das Kreditprotokoll-- einzelne Akteninhalte in seinem Urteil nicht angesprochen hat, kann nicht geschlossen werden, es habe diese nicht zur Kenntnis genommen. § 96 FGO gebietet es nämlich nicht, alle im Einzelfall gegebenen Umstände im Urteil zu erörtern; vielmehr ist im Allgemeinen davon auszugehen, dass ein Gericht auch denjenigen Akteninhalt und Vortrag in Erwägung gezogen hat, mit dem es sich in den schriftlichen Entscheidungsgründen nicht ausdrücklich auseinandergesetzt hat (z.B. BFH-Beschlüsse vom 19. Dezember 2007 X B 89/07, BFH/NV 2008, 599; vom 15. April 2008 IX B 159/07, BFH/NV 2008, 1341). Im Übrigen sind angeblich fehlerhafte Sachverhaltswürdigungen --wenn sie überhaupt vorliegen-- materiell-rechtliche Fehler und keine Verfahrensfehler (BFH-Beschluss in BFH/NV 2006, 2270).
b) Soweit die Klägerin anführt, das FG-Urteil beruhe auch deshalb auf einem Verfahrensfehler i.S. des § 115 Abs. 2 Nr. 3 FGO, weil in der mündlichen Verhandlung am 9. Juli 2010 und bezogen auf die ehrenamtlichen Richter sowie anwesende Beigeladene der nach § 92 Abs. 2 FGO vorgeschriebene Sachvortrag nicht gehalten worden und eine Erörterung der Streitsache (§ 93 Abs. 1 FGO) unterblieben sei, dringt sie ebenfalls nicht durch. Die Klägerin hat den behaupteten Verfahrensmangel bereits nicht schlüssig dargelegt, denn etwaige Verstöße im Zusammenhang mit § 92 Abs. 2 FGO und § 93 Abs. 1 FGO gehören zu den Mängeln, auf deren Rüge gemäß § 295 Abs. 1 der Zivilprozessordnung i.V.m. § 155 FGO verzichtet werden kann (BFH-Beschluss vom 2. Februar 2004 VIII B 59/03, juris), weshalb in der Beschwerdebegründung darauf eingegangen werden muss, ob eine solche Rüge in der nachfolgenden mündlichen Verhandlung erhoben worden ist oder aus welchem Grund dies nicht möglich war (BFH-Beschluss vom 1. April 2008 X B 132/07, juris). Hinzu kommt, dass die anwesenden Beteiligten ausweislich der Sitzungsniederschrift und angesichts der bereits am 23. April 2010 durchgeführten Verhandlung auf den gesamten Vortrag des wesentlichen Inhalts der Akten verzichtet haben und die ehrenamtlichen Richter den Akteninhalt danach kannten.
c) Soweit die Klägerin vorträgt, nach dem Schluss der mündlichen Verhandlung habe das FG noch mit dem Beklagten und Beschwerdegegner (Finanzamt --FA--) Gespräche geführt bzw. Auskünfte ausgetauscht, ist es zwar richtig, dass die Pflicht des Gerichts zur Gewährung rechtlichen Gehörs (§ 96 Abs. 2 FGO, Art. 103 Abs. 1 des Grundgesetzes) es u.a. erfordert, entscheidungserhebliche Fakten und Unterlagen zur Kenntnis zu nehmen und diese auch dem jeweils anderen Beteiligten zur Kenntnis zu geben (§ 77 Abs. 1 Satz 4 FGO). Deshalb kann die unterlassene Übersendung oder Übergabe eines entsprechenden Schriftsatzes auch grundsätzlich das rechtliche Gehör verletzen (vgl. BFH-Beschlüsse vom 18. Juli 1985 VI B 123/84, BFH/NV 1986, 166; vom 19. November 2003 I R 41/02, BFH/NV 2004, 604). Die Klägerin hat allerdings bereits keine Ausführungen dazu gemacht, inwieweit der dem FG vom FA am 8. November 2010 zugeleitete Schriftsatz entscheidungserheblich sein bzw. das FG-Urteil auf ihm beruhen könnte. Dies hätte umso mehr nahegelegen, als das übermittelte Schriftstück ohnehin Bestandteil der dem FG bereits vorliegenden Bilanzakten war. Nichts anderes ergibt sich im Übrigen auch, soweit die Klägerin mit Blick auf die vorgenannte Aktennotiz und einzelne --aus ihrer Sicht vorliegende-- Unrichtigkeiten, die bereits Gegenstand eines inzwischen vom FG abgelehnten Antrages auf Tatbestandsberichtigung waren, ausführt, diese sprächen dafür, dass im endgültigen Urteil das Beratungsergebnis der mündlichen Verhandlung nicht korrekt wiedergegeben sein könnte.
d) Soweit die Klägerin ausführt, es fehle in der FG-Akte der nach § 104 Abs. 1 i.V.m. § 105 Abs. 6 FGO erforderliche Vermerk, dass das Urteil am Ende der mündlichen Verhandlung verkündet worden sei, wird ebenfalls kein Verfahrensfehler i.S. des § 115 Abs. 2 Nr. 3 FGO in der nach § 116 Abs. 3 Satz 3 FGO gebotenen Weise dargelegt. Dies folgt schon daraus, dass etwaige Mängel der Verkündung durch eine fehlerfreie Zustellung geheilt werden (BFH-Beschluss vom 13. Dezember 2000 X R 67/99, BFH/NV 2001, 635) und Fehler bei der Zustellung des Urteils weder gerügt wurden noch aus den Akten erkennbar sind. Ebenso wenig hat die Klägerin eine nicht ordnungsgemäße Verkündung des Urteils dargelegt, denn in der mündlichen Verhandlung am 9. Juli 2010 hatte das FG den Beschluss über Ort und Zeitpunkt der Urteilsverkündung ausweislich des Protokolls verkündet und musste beides der Klägerin daher bekannt sein. Der Umstand, dass zwar der Termin der mündlichen Verhandlung, nach der das Urteil ergangen ist, nicht aber der Verkündungstermin in der schriftlichen Urteilsfassung wiedergegeben wurde, bietet insoweit keinen Anhaltspunkt für eine nicht ordnungsgemäße Verkündung (vgl. BFH-Beschluss vom 17. August 2007 IV B 143/06, juris).
e) Durch den Vortrag, in dem in der FG-Akte befindlichen Urteilstenor seien die Namen der ehrenamtlichen Richter handschriftlich korrigiert worden, wird deshalb kein Verstoß gegen § 119 Nr. 1 FGO dargelegt, weil die geänderten Angaben im Tenor mit denjenigen im Protokoll zur mündlichen Verhandlung übereinstimmen. Bereits dies spricht dafür, dass der Urteilstenor zu Recht handschriftlich korrigiert wurde. Entsprechend wären im Rahmen der Beschwerdebegründung Ausführungen dazu erforderlich, welche konkreten Umstände dafür sprechen könnten, dass andere als die im Protokoll der mündlichen Verhandlung und im (geänderten) Urteilstenor genannten ehrenamtlichen Richter in der mündlichen Verhandlung zugegen gewesen sein könnten.
f) Soweit die Klägerin unzureichende Sachaufklärung des FG durch Übergehen ihres auf Einvernahme des Zeugen X gerichteten Beweisantrages rügt, genügt dieser Vortrag ebenfalls nicht den Darlegungserfordernissen des § 116 Abs. 3 Satz 3 FGO. Eine schlüssige Rüge, das FG habe gegen seine Verpflichtung zur Sachverhaltsermittlung verstoßen (§ 76 Abs. 1 Satz 1 FGO), erfordert die Darlegung, zu welchen konkreten Tatsachen weitere Ermittlungen geboten waren, welche Beweise zu welchem Beweisthema das FG hätte erheben müssen, wo Tatsachen vorgetragen waren, aus denen sich dem FG die Notwendigkeit weiterer Ermittlungen auch ohne einen entsprechenden Beweisantrag hätte aufdrängen müssen, welches Ergebnis die zusätzliche Erhebung von Beweisen aller Voraussicht nach gehabt hätte und inwieweit die unterlassene Beweiserhebung oder Ermittlungsmaßnahme zu einer anderen Entscheidung des FG hätte führen können (vgl. BFH-Urteil vom 24. Februar 1988 I R 143/84, BFHE 152, 500, BStBl II 1988, 819, m.w.N.). Außerdem muss vorgetragen werden, dass der Verstoß in der Vorinstanz gerügt wurde oder weshalb eine derartige Rüge nicht möglich war (BFH-Beschluss vom 31. Juli 2009 IV B 96/08, BFH/NV 2010, 207).
Diesen Anforderungen genügt die Beschwerdebegründung nicht, weil die Klägerin bereits --wie das FG zutreffend ausgeführt hat-- keinen ordnungsmäßigen Beweisantrag gestellt hat. Die Klägerin hatte im Wesentlichen unter Beweis stellen wollen, dass es sich bei der GbR statt um eine Außengesellschaft um ein reines Sicherungsinstrument gehandelt habe. Diese Darlegung ist nicht auf die Ermittlung von Tatsachen gerichtet, sondern betrifft eine Rechtsfrage. Auch soweit die Klägerin darüber hinaus unter Beweis gestellt wissen wollte, dass das auf die GbR lautende Konto die Stammnummer der Klägerin hatte, lag deshalb kein ordnungsmäßiger Beweisantrag vor, weil es auf diese Tatsache schon deshalb nicht ankommen konnte, da die GbR bei der Bank positiv als Kontoinhaberin geführt wurde. Nichts anderes ergibt sich, soweit die Klägerin beim FG die Berichtigung des Tatbestands des FG-Urteils beantragt hat. Der Berichtigungsantrag ist erfolglos geblieben und der entsprechende Beschluss des FG vom 16. November 2011 unanfechtbar.
3. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 2 FGO. Es entspricht nicht der Billigkeit, der Klägerin die außergerichtlichen Kosten der Beigeladenen aufzuerlegen. Die Beigeladenen haben weder Sachanträge gestellt noch das Verfahren durch Schriftsätze wesentlich gefördert (vgl. z.B. BFH-Beschlüsse vom 29. Mai 2009 IV B 143/08, BFH/NV 2009, 1452, und vom 7. Dezember 2010 III B 33/10, BFH/NV 2011, 433). Dies gilt auch für den beigeladenen A. Dieser gleichfalls durch die Bevollmächtigten der Klägerin vertretene Beigeladene hat sich zwar im Beschwerdeverfahren geäußert; die Ausführungen in seiner Stellungnahme gehen jedoch nicht wesentlich über die Beschwerdebegründung der Klägerin hinaus; zudem hat auch dieser Beigeladene keinen ausdrücklichen Sachantrag gestellt.